Как правильно оформить представительские расходы — пример?

По следам финансового и налогового ведомств с учетом арбитражной практики Проведение официального приема

Допускается включать в состав представительских расходы в пределах норматива — 4% от расходов на оплату труда за отчетный (налоговый) период, в котором проведено представительское мероприятие (п. 2 ст. 264 НК РФ).

В п. 2 ст. 264 НК РФ не только дано определение представительским расходам, но и приведен их исчерпывающий перечень. К ним относятся расходы налогоплательщика на представительские мероприятия независимо от места их проведения.

В представительские расходы включаются затраты, связанные с:

  • официальным приемом и (или) обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества;
  • официальным приемом и (или) обслуживанием участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий.

При этом к рассматриваемым расходам могут быть отнесены:

  • расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) как в отношении представителей других организаций, так и в отношении официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;
  • расходы на буфетное обслуживание во время переговоров;
  • расходы на транспортное обеспечение доставки лиц, участвующих в переговорах, к месту проведения переговоров и обратно;
  • расходы на оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения переговоров.

Таким образом, представительские расходы должны быть связаны с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, которые участвуют в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества. При этом расходы на завтраки, обеды, ужины, не носящие официального характера, должны оплачиваться представителями делегаций, прибывших на переговоры, за счет суточных, выплачиваемых при командировании сотрудников, либо за счет собственных средств (Письмо Минфина России от 05.04.2005 N 03-03-01-04/1/157 {amp}lt;1{amp}gt;).

Как правильно оформить представительские расходы - пример?

Не относятся к представительским и, соответственно, не учитываются в целях налогообложения прибыли расходы, связанные с организацией развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний (абз. 2 п. 2 ст. 264 НК РФ).

Однако о некоторых видах затрат, связанных с приемом представителей других организаций, в кодексе ничего не сказано. Поэтому часто возникают разногласия с налоговыми органами по поводу исключения их из налоговой базы. Рассмотрим некоторые виды расходов более подробно.

Для целей бухгалтерского учета представительские расходы в силу п. п. 5 и 7 ПБУ 10/99 признаются расходами по обычным видам деятельности в сумме фактически произведенных затрат и отражаются, согласно Плану счетов и Инструкции по его применению, по дебету счетов учета затрат (26, 44) в корреспонденции со счетами расчетов (60, 71, 76).

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. В настоящее время не существует унифицированных форм первичных учетных документов для оформления представительских расходов.

В первичных учетных документах должны быть указаны дата и место проведения приема, приглашенные лица, участники со стороны принимающей организации, величина произведенных расходов. Для обоснования осуществленных затрат целесообразно иметь пакет организационно-распорядительных и первичных учетных документов. В частности, к ним относятся:

  • приказ руководителя организации о порядке выдачи подотчетных средств на представительские расходы (с указанием лиц, имеющих право на их получение);
  • приказ об утверждении сметы представительских расходов на отчетный год;
  • приказы о направлении приглашений на прием, в которых должна быть указана цель прибытия представителей сторонней организации и назначено ответственное лицо за проведение приема.

Также должна быть утверждена программа встречи, в которой необходимо указать дату, место и сроки проведения официального приема, количество приглашенных лиц и участников со стороны принимающей организации, а также включить перечень обсуждаемых вопросов (цель мероприятия).

В бухгалтерию организации должны быть сданы следующие документы:

  • отчет об осуществлении представительских расходов с указанием суммы фактически произведенных расходов (отчет утверждается руководителем организации). Документ составляется лицом, ответственным за мероприятие, в произвольной форме. По мнению автора, в нем целесообразно отразить программу встречи, тему переговоров, Ф.И.О. и должности участников, размер затрат;
  • авансовый отчет с приложением документов, подтверждающих представительские расходы (счета предприятий общественного питания, документы об оплате транспортных расходов, об оплате услуг переводчика и другие первичные учетные документы).

Во избежание претензий и дополнительных объяснений с налоговыми органами цель мероприятия в приказах, программе, отчете и т.д. должна совпадать и соответствовать формулировке НК РФ для «установления и поддержания взаимного сотрудничества».

Представительские расходы для целей бухгалтерского учета принимаются в фактически произведенной сумме, а для целей налогообложения прибыли — в пределах установленных норм. По этой причине организациям, использующим ПБУ 18/02, необходимо отражать на счетах учета постоянные разницы.

Пример 1. Размер представительских расходов в ООО «Светлана» составил: за I квартал — 50 000 руб., за II квартал — 30 000 руб., за III квартал — 25 000 руб. Затраты на оплату труда соответственно равны 1 000 000 руб., 1 300 000 руб. и 1 200 000 руб. Отчетными периодами по налогу на прибыль являются I квартал, полугодие, 9 месяцев.

Сумму представительских расходов, признаваемых в целях исчисления налога на прибыль, бухгалтер рассчитает следующим образом:

  1. 1 000 000 руб. х 4% = 40 000 руб. — эту сумму можно включить в налоговые расходы в I квартале.
  2. (50 000 — 40 000) руб. х 24% = 2400 руб. — постоянное налоговое обязательство. Отражается в учете проводкой: Дебет 99 Кредит 68 — 2400 руб.
  3. (1 000 000 1 300 000) руб. х 4% = 92 000 руб. — эту сумму можно включить в налоговые расходы за полугодие.
  4. 50 000 руб. 30 000 руб. = 80 000 руб. {amp}lt; 92 000 руб. Следовательно, всю сумму расходов можно учесть для целей налогообложения. Бухгалтер должен произвести запись: Дебет 99 Кредит 68 — 2400 руб. — сторнировано постоянное налоговое обязательство.
  5. (1 000 000 1 300 000 1 200 000) руб. х 4% = 140 000 руб. — эту сумму можно включить в налоговые расходы за 9 месяцев.
  6. 50 000 руб. 30 000 руб. 25 000 руб. = 105 000 руб. (140 000 руб. Представительские расходы за 9 месяцев принимаются для целей налогового учета в полном объеме.

Представительские расходы в соответствии с п. 2 ст. 264 НК РФ могут быть представлены:

  • расходами на организацию официальных мероприятий;
  • в виде оплаты транспортных, буфетных услуг в рамках проведения данных мероприятий;
  • в виде оплаты услуг переводчика, заказанных в рамках проведения официальных мероприятий.

По мнению судей, этот перечень не является закрытым. Это означает возможность признания в составе представительских прямо не упомянутых в п. 2 ст. 264 НК РФ расходов (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.03.2007 № Ф04-9370/2006(30552-А81-27)). Хотя не исключены споры с контролирующими органами по обоснованности включения в состав представительских расходов тех или иных затрат компании.

Так, чиновники и судьи не против того, чтобы в составе представительских расходов была учтена стоимость спиртных напитков, приобретенных для организации деловых мероприятий по заключению договоров с клиентами (письмо Минфина России от 25.03.2010 № 03-03-06/1/176).

Расходы на спиртные напитки

До недавнего времени налоговые органы не разрешали относить к представительским расходы на алкогольную продукцию, закупленную для проведения официального приема. Примером могут служить письма региональных налоговых органов: Письмо УМНС г. С.-Петербурга от 07.03.2003 N 02-05/4803, Письмо УМНС по Московской области от 10.03.

2004 N 04-27/03000 {amp}lt;2{amp}gt;. Их основной аргумент состоял в том, что приведенный в п. 2 ст. 264 НК РФ перечень представительских расходов закрыт, и алкогольная продукция в нем не указана, поэтому уменьшать налог на прибыль на стоимость алкоголя, выпитого во время представительской встречи, нельзя. Такой же подход был и к расходам на сигареты.

Затем главное налоговое ведомство разрешило налогоплательщикам учитывать эти расходы в целях налогообложения.

Примечание. Расходы организации на алкогольную и табачную продукцию при проведении официального приема могут включаться в представительские расходы, которые учитываются при налогообложении прибыли (Письмо МНС России от 15.12.2003 N 02-5-10/127).

Позднее и Минфин согласился с данной точкой зрения. Так, согласно Письмам Минфина России N N 03-02-05/1/49 {amp}lt;3{amp}gt; и 03-03-01-04/2/30 {amp}lt;4{amp}gt; в состав представительских расходов можно включить стоимость алкоголя, закупленного для организации встречи. Но количество спиртного должно соответствовать обычаям делового оборота, под которыми понимаются правила поведения, не предусмотренные законодательством, но широко применяемые в какой-либо отрасли предпринимательской деятельности, независимо от того, зафиксировано ли оно в каком-либо документе (п. 1 ст. 5 ГК РФ). То есть ограничение Минфина России сводится к тому, что количество алкоголя должно быть в разумных пределах.

Таким образом, у организаций теперь не должно возникать проблем при включении стоимости алкоголя в налоговые расходы {amp}lt;5{amp}gt;. Это подтверждено и арбитражной практикой.

Примечание. Законодатель, определяя расходы налогоплательщика, которые относятся к представительским, не дает перечня таких затрат. При этом не детализируется перечень затрат, которые относятся к представительским расходам. Кроме того, нет в них указания и на то, что к представительским расходам не относится стоимость продуктов питания или напитков.

Решение в пользу налогоплательщика по расходам на спиртные напитки было принято в Постановлениях ФАС ПО от 01.02.2005 N А57-1209/04-16, ФАС СЗО от 12.05.2005 N А56-24907/04 и др.

Транспортное обеспечение

Налоговым кодексом предусмотрено, что к представительским расходам относится транспортное обеспечение доставки… к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, то есть налогоплательщик заключает договор доставки со сторонней организацией или использует собственный транспорт.

В данном случае под представительским мероприятием понимается официальный прием (завтрак, обед или иное аналогичное мероприятие), поэтому УМНС по г. Москве в Письме от 11.11.2004 N 26-12/73173 «О налогообложении представительских расходов» сделало вывод: действующим налоговым законодательством не предусмотрена возможность признания в качестве представительских расходов для целей налогообложения прибыли российской организации оптовой торговли ее затрат на транспортное обеспечение доставки представителей иностранной фирмы к месту проведения представительского мероприятия в различных случаях приезда представителей данной иностранной компании в целях установления и поддержания взаимного сотрудничества.

Различные случаи приезда были перечислены в вопросе: участие в выставках, проведение семинаров и тестирования неисправного оборудования, ведение переговоров и т.д. Далее налоговики подчеркнули, что согласно гл. 25 НК РФ стоимость авиационных и железнодорожных билетов, а также визовая поддержка сотрудников иностранной компании по пути следования из иностранного государства до границ РФ и непосредственно по территории РФ не учитываются российской организацией в целях налогообложения прибыли и не относятся к представительским расходам.

Однако судьи могут и не согласиться с точкой зрения налоговиков. Подтверждением тому является Постановление ФАС СЗО от 07.06.2004 N А05-14160/03-13. По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно включил в представительские расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, расходы по организации поездки представителей делегации другой организации, прибывших для ведения переговоров о взаимном сотрудничестве в области предпринимательской деятельности и возможности заключения взаимовыгодных договоров, к месту проведения переговоров — на Соловки.

В другом своем Письме УМНС по г. Москве указало, что к представительским расходам относятся затраты в виде оплаты транспортного обеспечения доставки к месту проведения заседания руководящего органа и обратно, а именно счетов авиакомпании за авиабилеты членов совета директоров (Письмо от 16.01.2003 N 26-12/3641).

Для чего осуществляется оформление представительских расходов

Как правильно оформить представительские расходы - пример?

Состав представительских расходов определяется Налоговым кодексом РФ. Согласно  п.2 ст.264 НК РФ по статье «Представительские расходы» можно списывать расходы, понесенные для проведения:

  • переговоров с потенциальными клиентами или партнерами;

  • заседаний совета правления (директоров).

Таким образом, к представительским можно отнести следующие расходы:

  • на организацию питания делегаций, как в ресторане, так и в офисе компании (при условии заключения договора на буфетное обслуживание). При этом стоимость алкогольных напитков тоже можно смело включать список понесенных затрат;

  • на транспортные услуги по доставке делегатов к месту проведения мероприятия и обратно;

  • услуги переводчика.

Этими позициями перечень расходов ограничивается. Он является закрытым и кроме этих расходов в случае проверки налоговая служба не признает понесенные расходы в качестве представительских.

  • организацию «культурной» программы (посещение театра, экскурсий, музеев, бань ,саун и прочее);

  • оплата проезда участников мероприятий из другого населенного пункта. Например, можно включить в представительские расходы на оплату аренды автомобиля для доставки делегатов в офис компании, но нельзя оплатить билет на самолет.

  • приобретение подарков и сувениров.

Приобретение сувениров является одним из самых спорных пунктов. Налоговая служба оперирует тем ,что данный вид расходов не включен в перечень в НК РФ. Письма ФНС от 25.04.2007 N ШТ-6-03/348@ и УФНС по Москве от 30.04.2008 N 20-12/041966.2 разъясняют, что данные расходы должны быть включены в состав рекламных расходов.

Однако есть судебная практика, когда «оштрафованные» организации обращались с жалобой на решение налогового органа в арбитражный суд. Судебные органы при этом считают, что сувенирная продукция с логотипом компании способствует продвижению производимых товаров или оказываемых услуг на рынке.

До сих пор нет однозначного времени, а значит, если вы все же хотите списать затраты на приобретение сувениров именно на представительские, а не рекламные расходы, будьте готовы к судебному разбирательству. Для того чтобы выиграть спор, расходы должны быть правильно оформлены.

 обновленный образец программы представительского мероприятия

В данном случае доводы налоговиков о том, что проживание гостей выходит за рамки положений ст. 264 НК РФ, оспорить сложно. Однако в судебной практике был случай, когда расходы на проживание в гостинице представителей другой организации для целей налогового учета были признаны обоснованными (Постановление ФАС СЗО от 17.05.

Налоговики против отнесения к представительским расходам сувениров и цветов, врученных гостям фирмы, стоимости аренды помещения, в котором проводился банкет.

Примечание. Расходы на приобретение цветов с целью оформления помещений организации для проведения официального приема лиц, участвующих в переговорах, не являются экономически оправданными, в связи с чем не учитываются для целей налогообложения прибыли как не соответствующие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ (Письмо УМНС России по г. Москве от 22.01.2004 N 26-08/4777).

Однако существует несколько вариантов списания этих расходов в уменьшение налогооблагаемого дохода, позволяющих избежать разногласий с налоговыми органами. Например, можно поручить организацию приема сторонней организации, при этом в договоре, счете-фактуре и акте приемки-сдачи оказанных услуг не надо упоминать о вышеперечисленных расходах (сувенирах, подарках и пр.).

Представительские расходы как отдельная категория затрат определены положениями ст. 264 НК РФ. Фактически данные положения, что устанавливают порядок использования, а также, в частности, нормирование представительских расходов, — единственные, что приняты в нормативных актах на федеральном уровне.

В соответствии с п. 2 ст. 264 НК РФ представительские расходы могут использоваться плательщиками налога на прибыль в целях уменьшения налогооблагаемой базы — в величине, не превышающей 4% от расходов на оплату труда в соответствующий налоговый период. Собственно, это единственный лимит с точки зрения применения расходов, о которых идет речь, в целях оптимизации налоговой базы.

Перспективы снижения платежной нагрузки фирмы, что уплачивает налог на прибыль, таким образом, зависят:

  • от величины представительских расходов;
  • величины расходов на оплату труда.

Рассмотрим то, каким образом определяется первый и второй показатель, а также то, за счет каких методов фирма может увеличить соответствующие показатели.

Аналогичного мнения чиновники придерживаются и относительно расходов на кофе, чай и сладости, которыми угощают в компании своих клиентов (письмо Минфина России от 12.05.2010 № 03-03-06/1/327).

Услуги, оплата которых формирует представительские расходы предприятия, в общем случае могут быть оказаны в отношении:

  • гостей официального мероприятия, представляющих сторонние организации;
  • иных участников официального мероприятия, что прибывают на заседание руководящего органа предприятия;
  • штатных сотрудников предприятия, которые в статусе официальных лиц участвуют в переговорах.

Таким образом, активное изучение правоприменительной практики (с учетом разъяснений чиновников) — ключевой фактор максимизации представительских расходов, что могут быть использованы в целях оптимизации налогообложения предприятия. Но даже если работа в данном направлении будет проведена ответственными сотрудниками фирмы успешно — как мы отметили выше, представительские расходы нормируются в размере 4% от затрат на оплату труда. Поэтому следующая задача предприятия — максимально эффективно определить учетную величину данных затрат.

  • по окладам, тарифам, сдельным расценкам, процентам от выручки;
  • в виде премий, стимулирующих надбавок;
  • в счет оплаты коммунальных услуг, питания, жилья, которые бесплатно предоставляются работникам*;
  • в счет приобретения спецодежды, обуви для сотрудников**;
  • в виде среднего заработка, перечисляемого сотрудникам по тем или иным основаниям;
  • в виде компенсаций за неиспользованный отпуск;
  • выходные пособия и иные начисления увольняемым сотрудникам;
  • вознаграждения сотрудникам за выслугу лет;
  • в виде районных, северных надбавок;
  • в виде компенсации стоимости проезда на различных видах транспорта;
  • оплата труда в период вынужденного прогула либо выполнения более низкооплачиваемой работы;
  • платежи в государственные внебюджетные фонды, в частные фонды по договорам добровольного пенсионного страхования;
  • расходы работодателя на оформление ДМС для сотрудников;
  • в виде зарплаты сотрудникам, работающим на вахте;
  • суммы, перечисленные физлицам за работу, выполненную по контрактам с государственными организациями;
  • начисления сотрудникам предприятия, проходящим обучение в сторонних организациях с отрывом от работы;
  • начисления сотрудникам-донорам за дни прохождения обследования в медучреждениях, сдачи крови, а также в периоды отдыха после сдачи крови;
  • суммы, перечисленные физлицам за работу, выполненную по гражданско-правовым договорам;
  • начисления военнослужащим, которые проходят службу на унитарных предприятиях и в иных госучреждениях (если налогоплательщик имеет отношение к деятельности данных структур);
  • доплаты сотрудникам с инвалидностью;
  • резервные отчисления на оплату отпусков, вознаграждений за выслугу лет, а также перечисления по итогам трудовой деятельности за год;
  • представленные суммами в счет компенсации процентов по жилищным кредитам, взятым сотрудниками;
  • прочие перечисления в пользу работника, что предусмотрены договором между ним и фирмой.

* В расходы на оплату также включается компенсация работодателя за непредоставление сотрудникам в установленных законом случаях бесплатного жилья, коммунальных и прочих подобных им услуг (п. 4 ст. 255 НК РФ).

** Отметим, что приобретение фирмой спецодежды и обуви для работников, которое формирует представительские расходы, предполагает, что:

  • сотрудники не компенсируют стоимость спецодежды и обуви за свой счет;
  • спецодежда и обувь передается в собственность сотрудников.

Таким образом, по каждому из приведенных оснований может формироваться база для исчисления лимита по представительским расходам, который составляет 4% от нее.

Часто бывает, что объем представительских расходов в рамках одного отчетного периода превышает лимит, вследствие чего в налоговом учете предприятия в течение года формируется некий остаток представительских расходов, не учтенных в расчете прибыли. В соответствии с п. 2 ст. 264 НК РФ данные расходы могут быть списаны («включены в состав прочих расходов») в течение налогового периода.

Отмеченную норму правомерно понимать как устанавливающую возможность для досписания образовавшихся в течение года сверхлимитных представительских расходов. Но только при условии, что к концу года расходы на оплату труда составят сумму, которой достаточно для осуществления такого досписания.

Если сверхлимитные представительские расходы досписываются, то в бухучете фирмы одновременно осуществляется:

  • досписание входного НДС по представительским расходам;
  • уменьшение величины отложенных налоговых активов по соответствующим расходам.

О нюансах расчета отложенных налоговых активов и обязательств узнайте из материала «Бухгалтерский учет расчетов по налогу на прибыль».

Для отнесения тех или иных затрат к представительским расходам необходимо определиться с самим понятием. Если обратиться к положениям подп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ, то станет ясно, что представительскими расходами являются расходы, связанные с официальным приемом и (или) обслуживанием лиц:

  • представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества;
  • участников, прибывших на заседание совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика.

А вот само место проведения представительских мероприятий значения не имеет. Это важно уяснить, так как в деловой практике распространено проведение представительских встреч как в формальной, так и в неформальной обстановке за пределами офиса.

Само понятие официального приема установлено в п. 2 ст. 264 НК РФ. Таковым признается завтрак, обед или иное аналогичное мероприятие для представителей других организаций, а также официальных лиц вашей организации, участвующих в переговорах (либо на заседании руководящего органа компании).

Гостиничное обслуживание

Как правильно оформить представительские расходы - пример?

Напомним, что к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций. В Налоговом кодексе отсутствует определение понятия «обслуживание». Поэтому, как указано в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.09.2004, 15.09.

2004 N 09-1562/04-АК, при толковании значения данного термина следует обратиться к другим отраслям законодательства РФ (п. 1 ст. 11 НК РФ). В частности, в п. 1 ст. 426 ГК РФ поименованы услуги, оказание которых производится в рамках публичных договоров (розничная торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.п.).

На основании этого судьи делают вывод: расходы на гостиничное обслуживание (проживание, питание) представителей других организаций, участвующих в переговорах с налогоплательщиком, относятся к представительским расходам. Кроме того, другие судьи придерживаются такого же мнения (Постановления ФАС УО от 08.11.2005 N Ф09-4994/05-С7, ФАС МО от 23.12.2004 N КА-А40/12097-04).

В Постановлении ФАС СЗО от 17.05.2004 N А56-21571/03 судебные инстанции удовлетворили требования проверенной организации, приняв во внимание следующее:

  • общество в своем письме гарантировало чешской стороне прием и проживание членов делегации в период работы выставки в Москве и проведения переговоров о дальнейшем сотрудничестве;
  • представительские расходы предусмотрены приказом об учетной политике общества;
  • смета представительских расходов утверждена протоколом общего собрания акционеров общества.

Заметим, что УМНС по г. Москве не считает указанные расходы представительскими (Письмо N 26-12/3641).

Шаг влево, шаг вправо…

перечень представительских расходов, приведенный в п. 2 ст. 264 НК РФ, является исчерпывающим, следовательно, все, что в нем не зафиксировано, не относится к представительским расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Исходя из этого контролирующие ведомства сделали вывод, что не являются представительскими расходами затраты:

  • на приобретение сувениров для представителей других организаций, участвующих в переговорах (Письмо Минфина России N 03-03-04/4/136). Также не относятся к представительским расходам затраты, связанные с передачей продукции собственного производства в качестве сувенира действующим или потенциальным заказчикам (покупателям) (Письмо УМНС по г. Москве от 12.05.2003 N 26-12/25950 «О налоге на прибыль»). Однако если сувенирная продукция содержит символику налогоплательщика и вручается во время официального приема в соответствии с обычаями делового оборота представителям организаций-контрагентов, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, ее стоимость при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль может рассматриваться в качестве представительских расходов. Об этом сказано в Письмах УФНС по г. Москве от 26.08.2005 N 20-08/60490 «О разъяснении вопросов налогообложения», МНС России от 16.08.2004 N 02-5-10/51 «О порядке учета в целях исчисления налога на прибыль стоимости сувенирной продукции»;
  • на приобретение цветов с целью оформления помещений организации для проведения официального приема лиц, участвующих в переговорах (Письмо УМНС по г. Москве от 22.01.2004 N 26-08/4777 «Об учете затрат на оформление помещений для проведения приема»). Мнение судей по данному вопросу противоречивое. Так, ФАС ВВО в Постановлении N А29-1822/2005а встал на сторону налоговой инспекции, отметив, что общество не доказало экономическую обоснованность расходов на приобретение цветов, использованных для украшения места проведения переговоров. В свою очередь, ФАС ЗСО признал обоснованными расходы организации, связанные с приобретением цветов, шоколадных конфет и отнесенные к расходам по организации встреч представителей других предприятий (Постановление от 11.05.2006 N Ф04-2610/2006(22165-А46-40) по делу N А-1700/05);
  • на оплату аренды помещения, в котором организация проводит официальный прием (Письмо Минфина России от 12.03.2003 N 04-02-03/29);
  • на оформление въездных виз для сотрудников иностранной компании (Письма УМНС по г. Москве от 13.02.2002 N 26-12/6751 «О включении в представительские расходы затрат на оформление въездных виз для сотрудников», Минфина России от 29.04.2000 N 04-02-05/11).

Налог на доходы физических лиц

Определение. Представительские расходы — расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий (п. 2 ст. 264 НК РФ).

Во-первых, Налоговым кодексом предусмотрен список представительских расходов. К ним относятся:

  • расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц {amp}lt;1{amp}gt;, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;
  • транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;
  • буфетное обслуживание во время переговоров;
  • оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

При этом не относятся к представительским расходам затраты на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

Во-вторых, представительские расходы в целях налогообложения являются нормируемыми: в течение отчетного (налогового) периода они включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период. Согласно п. 42 ст. 270 НК РФ представительские расходы в части, превышающей их размеры, предусмотренные п. 2 ст. 264 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

На практике, как оказалось, у налогоплательщиков достаточно часто возникает вопрос: относятся ли те или иные расходы к представительским? В свою очередь, специалисты Минфина и ФНС России не скупятся на разъяснения, давая ответ на этот вопрос.

Минфин и раньше давал добро в отношении алкоголя, отмечая, что эти расходы должны быть осуществлены в размерах, предусмотренных обычаями делового оборота при проведении деловых переговоров (сделок) (Письма от 19.11.2004 N 03-03-01-04/2/30, от 09.06.2004 N 03-02-05/1/49).

Определение. Обычай делового оборота — сложившееся и широко применяемое в какой-либо области предпринимательской деятельности правило поведения, не предусмотренное законодательством, независимо от того, зафиксировано ли оно в каком-либо документе (п. 1 ст. 5 ГК РФ).

Судьи в этом вопросе солидарны с Минфином. Так, ФАС ЗСО при принятии решения в пользу налогоплательщика учел мнение финансового ведомства, изложенное в Письме N 03-02-05/1/49, отметив, что данное Письмо, хотя и не является актом законодательства о налогах и сборах, вместе с тем издано в соответствии с п. 2 ст.

4 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей на момент его издания) (Постановление от 29.06.2005 N Ф04-1827/2005(12476-А27-33)). Более того, судьи ФАС СЗО в Постановлении от 31.05.2004 N А56-34683/03 указали, что затраты, связанные с приобретением алкогольной продукции, можно включать в состав представительских расходов, так как Налоговым кодексом не определен перечень продуктов и напитков, которые не могут включаться в состав представительских расходов.

Справедливости ради заметим, что мнение УМНС по Московской области, изложенное в Письме от 10.03.2004 N 04-27/03000, прямо противоположно: поскольку расходы по приобретению алкогольной продукции не предусмотрены исчерпывающим перечнем расходов на представительские цели, приведенным в п. 2 ст. 264 НК РФ, то такие затраты нельзя учитывать в составе представительских расходов для целей налогообложения прибыли.

С учетом вышеизложенного для обоснования расходов на алкогольную продукцию при проведении официального приема рекомендуем утвердить нормы расходов на алкогольную продукцию.

К сведению: если завтраки, обеды, ужины не носят официального характера, то их стоимость должны оплачивать представители делегаций, прибывших на переговоры, за счет суточных, выплачиваемых при командировании сотрудников, или собственных средств (Письмо Минфина России от 05.04.2005 N 03-03-01-04/1/157).

Таким образом, «входной» НДС по представительским расходам, перечисленным в п. 2 ст. 264 НК РФ, можно предъявить к вычету, но только в пределах норматива.

Минфин в Письме от 11.11.2004 N 03-04-11/201 уточнил: в случае если нормируемые расходы относятся к нескольким отчетным периодам, суммы НДС, относящиеся к таким расходам, подлежат вычету в размере, соответствующем нормативу, применяемому для целей налога на прибыль организаций, в тех периодах, в которых возникают эти расходы.

Следовательно, суммы НДС, относящиеся к представительским расходам, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль (сверхнормативные), к вычету не принимаются. Кроме того, они не включаются и в налоговые расходы по налогу на прибыль (п. 49 ст. 270 НК РФ, Письмо Минфина России от 11.11.2004 N 03-04-11/201).

О.В.Давыдова

Редактор журнала

«Торговля: бухгалтерский учет

и налогообложение»

В целях исчисления налога на прибыль представительские расходы включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ). Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период (п. 2 ст. 264 НК РФ).

«Сверхнормативные» суммы представительских расходов, согласно п. 42 ст. 270 НК РФ не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Указанная норма не применяется к представительским расходам, понесенным некоммерческими организациями за счет целевых поступлений при осуществлении уставной деятельности (Письмо МНС России от 29.01.2002 N 02-2-10/6-8951).

В силу п. 1 ст. 318 НК РФ представительские расходы относятся к косвенным расходам, которые в полной сумме включаются в состав расходов текущего отчетного (налогового) периода.

Следует отметить, что базу при исчислении предельного размера представительских расходов, учитываемых в целях налогообложения (сумма расходов на оплату труда), считают нарастающим итогом с начала налогового периода.

При исчислении налога на прибыль расходами признаются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты организации, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). Вместе с тем только правильно оформленные первичные документы являются основанием для отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете.

Абзацем 2 п. 7 ст. 171 НК РФ установлено, что если в соответствии с гл. 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, то суммы НДС по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам. Следовательно, НДС по представительским расходам сверх норм принять к вычету нельзя.

При этом суммы налога нельзя учесть и в составе расходов при исчислении налога на прибыль (данный вид расходов не предусмотрен положениями гл. 25 НК РФ). Кроме того, такой подход является достаточно обоснованным, так как сами расходы не учитываются при исчислении налога на прибыль, значит, и НДС по ним не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Пример 2. Представительские расходы ООО «Атлант» на 1 июля 2005 г. составили 41 300 руб., в том числе НДС — 6300 руб. Сумма расходов на оплату труда за полугодие равна 900 000 руб.

Размер налога на добавленную стоимость, который принимается к вычету, бухгалтер определит следующим образом:

  1. 900 000 руб. х 4% = 36 000 руб. — сумма представительских расходов, соответствующих нормативу.
  2. 6300 х 36 000 / 41 300 руб. = 5492 руб. — сумма НДС, подлежащего вычету.
  3. 6300 руб. — 5492 руб. = 808 руб. — НДС, не принимаемый к вычету и не учитываемый в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль.

Кроме того, бухгалтер должен отразить в учете постоянное налоговое обязательство:

  1. По сумме расходов:

Дебет 99 Кредит 68 — 1078 руб. ((41 300 — 6300 — (36 000 — 5492)) х 24%).

  1. По сумме не принимаемого к вычету НДС:

Дебет 99 Кредит 68 — 194 руб. (808 х 24%).

Если по результатам 9 месяцев по расчету нарастающим итогом вся сумма представительских расходов будет соответствовать нормативу, то организация может предъявить к вычету оставшуюся сумму НДС. При этом никаких уточненных деклараций сдавать не нужно. Право на вычет возникает не «задним» числом, а именно в том месяце, когда расходы «укладываются» в норматив. Основанием для повторной регистрации в книге покупок счета-фактуры по представительским расходам будет бухгалтерская справка-расчет.

НДФЛ не начисляется на стоимость представительских расходов, если они подтверждены первичными документами и произведены в пределах сметы на проведение официального приема. На это указано, например, в Постановлении ФАС ЦО от 18.08.2004 N А64-1002/04-13: в Налоговом кодексе РФ нет статьи, где однозначно было бы сказано, что представительские расходы — оплата питания участников совещания, являются налогооблагаемым доходом физического лица.

Суммы представительских расходов, которые организация производит в пределах норм, установленных законодательством (пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ), относятся к компенсационным выплатам, связанным с выполнением работником трудовых обязанностей, и не подлежит включению в налогооблагаемый доход физических лиц согласно п. 2 ст. 217 НК РФ. Представительские расходы никак не могут быть признаны выплатами в пользу физических лиц, т.к. это прежде всего расходы предприятий, организаций.

Результат переговоров — зеро

Нередко налоговые органы при проведении проверок исключают из налоговых расходов представительские расходы ввиду отсутствия результатов переговоров с представителями других организаций. Однако судьи с их мнением не согласны. Так, ФАС ПО в Постановлении от 22 — 29.03.2005 N А12-18384/04-С36 отметил, что результаты переговоров, подписанные договоры и соглашения, программа переговоров, а также перечень решаемых вопросов, на отсутствие которых ссылается налоговый орган, не относятся к первичным учетным документам и их наличие не является обязательным условием для подтверждения налогоплательщиком фактически произведенных затрат.

ФАС УО указал: ссылка заявителя {amp}lt;2{amp}gt; на отсутствие связи спорных затрат с конкретными доходами судом кассационной инстанции не принимается, так как, учитывая характер управленческих расходов, они не могут быть связаны с определенным доходом как, например, материальные, то есть достаточно, что они есть в принципе в соответствующем размере (Постановление от 17.06.2004 N Ф09-2441/04-АК).

К нам едет ревизор…

Расходы по приему и обслуживанию членов ревизионной комиссии (ревизора) не являются представительскими. Вспомним, что согласно п. 2 ст. 264 НК РФ к представительским расходам относятся расходы на официальный прием и (или) обслуживание участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) {amp}lt;3{amp}gt;

или иного руководящего органа налогоплательщика. На основании п. 1 ст. 85 Закона N 208-ФЗ {amp}lt;4{amp}gt; ревизионная комиссия (ревизор) акционерного общества избирается общим собранием акционеров для осуществления контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества. Ревизионная комиссия (ревизор) общества с ограниченной ответственностью вправе в любое время проводить проверки финансово-хозяйственной деятельности общества и иметь доступ ко всей документации, касающейся ее деятельности (п. 2 ст. 47 Закона N 14-ФЗ {amp}lt;5{amp}gt;). Следовательно, ревизионная комиссия не относится к руководящему органу организации.

Интересно, что при заполнении статистической отчетности в состав представительских расходов включаются в том числе и расходы по приему и обслуживанию членов ревизионной комиссии организации. В форме N 1-предприятие «Основные сведения о деятельности организации» они отражаются по строке 102 разд. VII «Расходы на производство и продажу продукции (товаров, работ и услуг») {amp}lt;6{amp}gt;

А вот общее собрание акционеров является «иным руководящим органом», так как в соответствии с п. 1 ст. 47 Закона N 208-ФЗ относится к высшему органу управления акционерного общества. Следовательно, затраты по проведению собрания акционеров относятся к учитываемым для целей налогообложения прибыли представительским расходам. В арбитражной практике указанная позиция нашла свое отражение (см., например, Постановление ФАС УО от 03.03.2005 N Ф09-529/05-АК).

Документальное оформление произведенных расходов

Для того чтобы налоговая служба признала понесенные затраты в качестве представительских необходимо обеспечить наличие помимо первичной документации следующее:

  • приказ о проведении мероприятия, подписанный руководителей организации;

  • смета расходов;

  • отчёт о проведенном мероприятии (подробный, с приложением программы и списка участников);

Данный список указан в Письме Минфина России от 01.11.2010 N 03-03-06/1/675.

В приказе  или распоряжении на проведение мероприятия необходимо указать:

  • дату и место проведения;

  • список участников, как приглашенных, так и задействованных сотрудников компании;

  • цель проведения встречи (заключение контракта, подписание соглашения и другие);

  • перечень мероприятий в рамках встречи (встреча делегации, завтрак с участием представителей приглашенной стороны, переговоры и так далее). В качестве приложения к приказу можно приложить подробную программу мероприятия.

  • ответственные за проведение встречи и  финансовое обеспечение лица;

  • в виде приложения к приказу составить смету на проведение встречи;

  • срок подготовки и предоставления отчета о проведённом мероприятии.

Поскольку отчет о проведенном мероприятии является доказательством произведенных расходов, он должен быть максимально подробным и содержать в себе:

  • временной период проведения;

  • список участников (может получиться так, что фактически приедут меньше гостей ,чем было приглашено);

  • список переводчиков;

  • цель проведения и полученные результаты (подписан договор о сотрудничестве ,к примеру);

  • понесенные затраты с приложением подтверждающих документов.

Исходить нужно из трех основных принципов учета представительских расходов:

  • официальность проводимого мероприятия;
  • экономическая обоснованность производимых расходов;
  • документальное подтверждение понесенных расходов.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные2:

  • документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо
  • документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или)
  • документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Напоминаем, что с 1 января 2013 г. действует новый Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»3. Старый закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ действовал до 31.12.20124.

В ст. 9 нового Закона № 402-ФЗ указано, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, который должен содержать следующие обязательные реквизиты:

  • наименование документа;
  • дата составления документа;
  • наименование экономического субъекта, составившего документ;
  • содержание факта хозяйственной жизни;
  • величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
  • наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;
  • подписи лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Обратите внимание: в прежнем Законе № 129-ФЗ говорилось, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. В новом Законе № 402-ФЗ упоминание об альбомах унифицированных форм отсутствует. Формы первичных учетных документов, применяемых организацией, теперь утверждаются приказом руководителя (ч. 4 ст. 9 Закона № 402-ФЗ).

Мы уже приводили перечень документов, служащих подтверждением представительских расходов, который требует Минфин России в своих разъясняющих письмах5. Сведем все воедино, и у нас получится:

  • приказ (распоряжение) об осуществлении расходов на представительские цели;
  • смета представительских расходов;
  • первичные документы на приобретенные товары и оплату услуг, необходимых для организации представительского мероприятия;
  • отчет о расходах по проведенному представительскому мероприятию (в одном документе можно отчитаться сразу за несколько мероприятий), в котором отражаются:
  • цель и результаты мероприятия,
  • сумма расходов на представительские цели,
  • а также иные необходимые данные.

При этом все расходы, перечисленные в отчете, должны быть подтверждены соответствующими первичными документами.

Для проведения представительского мероприятия необходимо оформить приказ (распоряжение), причем приказ всегда издается под конкретное мероприятие (см. Пример 1).

В приказе отражается задание на его организацию, устанавливаются сроки подготовки и проведения, лицо, ответственное за это, а также за подготовку и представление на утверждение программы мероприятия и сметы представительских расходов. Важно указать в документах (приказе и /или программе, отчете) перечень лиц, участвующих с обеих сторон, – в дальнейшем затраты только на этих лиц будут приняты в расходы. Кроме того, должно прослеживаться наличие непосредственной связи между:

  • вопросами, являющимися предметом переговоров, и
  • служебными обязанностями, предусмотренными трудовыми договорами / должностными инструкциями участников переговоров.

В противном случае расходы, в частности, на посещение экскурсий, музеев, театра, концерта в рамках утвержденного плана (программы) по проводимому мероприятию могут рассматриваться как доход физических лиц – участников мероприятия с последующим начислением суммы налога (НДФЛ) в соответствии с гл. 23 НК РФ (письмо Минфина России от 11.12.

В приказе необходимо раскрыть цель намеченного мероприятия, ее производственную необходимость и экономическую обоснованность (важно отметить, что данное мероприятие направлено на получение дохода).

С приказом необходимо ознакомить всех лиц, указанных в качестве участников мероприятия.

В программе мероприятия также необходимо отразить его цель, которая преследует получение дохода (как и в приказе). Здесь указываются представители обеих сторон (приглашенной и приглашающей). Отражаются даты, время и место проведения мероприятия.

Этот документ также является подтверждением официального характера мероприятия, его экономической оправданности. Поэтому к его оформлению следует тщательно подойти и иметь в комплекте все документы, обосновывающие проведение официального мероприятия. Обычно он разрабатывается ответственным за мероприятие лицом и утверждается руководителем. См. Пример 2.

И уже на основании утвержденной программы составляется смета расходов. В ней перечисляются статьи затрат, которые будут произведены в рамках конкретного мероприятия, с указанием максимально предусмотренных сумм по каждой статье, а также итоговых данных.

Следует отметить, что при отсутствии сметы представительских расходов могут возникнуть претензии со стороны контролирующих органов. Для них это будет означать ситуацию, когда предприятие даже приблизительно не имеет представления, во сколько ей обойдется запланированное мероприятие… и свою позицию организация будет вынуждена отстаивать в суде.

Разрабатывается данный документ лицом, назначенным в приказе. Утверждается смета руководителем предприятия. См. Пример 3. Т.к. документ финансовый, то на него нужно поставить печать организации (ее оттиск удостоверяет подпись руководителя в грифе утверждения).

После утверждения сметы лицу, отвечающему за проведение официального мероприятия, выдаются денежные средства под отчет по расходному кассовому ордеру.

Для этого на предприятии оформляется письменное заявление подотчетного лица, составляемое в произвольной форме и содержащее резолюцию руководителя о сумме наличных денег и сроке, на который они выдаются. Подотчетное лицо не позднее 3 рабочих дней после указанной даты должно отчитаться по этим деньгам, составив авансовый отчет.

По окончании представительского мероприятия составляется итоговый документ – отчет (см. Пример 4). Его готовит лицо, ответственное за организацию мероприятия, и утверждает руководитель. В отчете необходимо отразить: цель и результаты мероприятия; дату, место и время проведения; программу мероприятия; состав участвующих лиц.

Следует отметить, что действующее налоговое законодательство не ставит признание произведенных затрат представительскими расходами в целях исчисления прибыли в зависимость от факта достижения поставленной перед мероприятием задачи. Например, если целью мероприятия было заключение договора, то затраты на его проведение в любом случае будут учтены как представительские расходы (при выполнении озвученных выше условий) независимо от того, будет ли заключен желанный договор.

Отчет обязательно должен отразить результаты проведенных переговоров. А результатом может быть не только подписанный контракт или дополнительное соглашение к договору, но и документ о намерениях или запись о том, что стороны договорились рассмотреть предложения друг друга в течение определенного периода (например, месяца).

Очень важно, чтобы вопросы, обсуждаемые на представительском мероприятии, были связаны с основной производственной деятельностью предприятия. Именно отчет должен это подтвердить.

В нем же указываются и культурные мероприятия, проводимые для приглашенной стороны, т.к. все затраты на его проведение должны быть отражены в отчете (иногда для этой цели служит отдельный акт). В любом случае все перечисленные в отчете расходы должны быть подтверждены соответствующими первичными документами, которые перечисляются и прикрепляются к авансовому отчету подотчетного лица.

Для подтверждения расходов на товары, работы, услуги, необходимые для подготовки и проведения мероприятия, нужно собирать первичные бухгалтерские документы (кассовые, товарные чеки, накладные, акты приема-передачи, счета, договоры, заключенные в рамках мероприятия, счета-фактуры и т.д). Важно, чтобы эти документы были оформлены в соответствии с требованиями ст.

«Упрощенцы»

Для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения и выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, перечень расходов, учитываемых при определении налоговой базы по единому налогу, предусмотрен ст. 346.16 НК РФ. Причем этот перечень является закрытым.

Об этом неоднократно говорили представители и ФНС России, и Минфина (см., например, Письма Минфина России от 03.04.2006 N 03-11-04/2/75, УФНС по г. Москве от 23.01.2006 N 18-11/3/3684, МНС России от 16.04.2004 N 22-1-14/705). В частности, в этом списке отсутствуют представительские расходы. Минфин указывал на это в Письме от 31.07.2003 N 04-02-05/3/61.

Понравилась статья? Поделиться с друзьями:
Юридическая энциклопедия
Adblock detector